Novità relative ai singoli reati
1 PREMESSA
In attuazione della delega contenuta nella L. 11.3.2014 n. 23, con il DLgs. 24.9.2015 n. 158, pubblicato sul S.O. n. 55 alla Gazzetta Ufficiale 7.10.2015 n. 233, è stato riformato il sistema delle sanzioni penali tributarie, di cui al DLgs. 10.3.2000 n. 74.
Il DLgs. 158/2015 è entrato in vigore il 22.10.2015.
Con la presente Circolare vengono analizzate le principali modifiche apportate ai singoli reati.
Le ulteriori principali novità saranno esaminate in una successiva Circolare.
2 DEFINIZIONI
Prima di analizzare le novità apportate alle singole fattispecie, tuttavia, appare importante soffermarsi brevemente sulle modifiche riguardanti l’art. 1 del DLgs. 74/2000, che reca le definizioni rilevanti per l’intero sistema penale tributario.
Elementi attivi e passivi
Nella definizione degli “elementi attivi e passivi” è aggiunto il riferimento alle “componenti che incidono sulla determinazione dell’imposta dovuta” (lett. b). Viene, quindi, eliminata ogni incertezza sul fatto che la condotta decettiva o infedele possa riguardare tanto le componenti che concorrono alla determinazione del reddito o delle basi imponibili, quanto quelle componenti che intervengono “dopo” la determinazione del reddito o delle basi imponibili (ad esempio, crediti d’imposta o ritenute).
Dichiarazioni
Anche la lett. c), in materia di “dichiarazioni”, subisce una modifica, laddove ora prevede che rientrino in tale categoria anche quelle presentate in qualità di sostituto d’imposta nei casi previsti dalla legge. L’aggiunta si spiega alla luce dell’estensione della fattispecie di omessa dichiarazione ai sostituti d’imposta (sulla quale si veda il successivo § 6).
Imposta evasa
Ai sensi dell’art. 1 co. 1 lett. f) del DLgs. 74/2000, “per «imposta evasa» si intende la differenza tra l’imposta effettivamente dovuta e quella indicata nella dichiarazione, ovvero l’intera imposta dovuta nel caso di omessa dichiarazione, al netto delle somme versate dal contribuente o da terzi a titolo di acconto, di ritenuta o comunque in pagamento di detta imposta prima della presentazione della dichiarazione o della scadenza del relativo termine”.
L’art. 1 co. 1 lett. c) del DLgs. 158/2015 – inserendo un nuovo periodo alla definizione citata – precisa che “non si considera imposta evasa quella teorica e non effettivamente dovuta collegata a una rettifica in diminuzione di perdite dell’esercizio o di perdite pre-gresse spettanti e utilizzabili”.
Operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente
Ai sensi della nuova lett. g-bis) dell’art. 1 co. 1 del DLgs. 74/2000, sono definite “operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente” le operazioni apparenti, non integranti quelle disciplinate dall’art. 10-bis della L. 212/2000 (in materia di abuso del diritto/elusione fiscale), “poste in essere con la vo-lontà di non realizzarle in tutto o in parte ovvero le operazioni riferite a soggetti fittiziamente interposti”.
Mezzi fraudolenti
Ai sensi della nuova lett. g-ter) dell’art. 1 co. 1 del DLgs. 74/2000, infine, per “mezzi frau-dolenti” si intendono “condotte artificiose attive nonché quelle omissive realizzate in vio-lazione di uno specifico obbligo giuridico, che determinano una falsa rappresentazione della realtà”.
DICHIARAZIONE FRAUDOLENTA MEDIANTE USO DI FATTURE O ALTRI DOCUMENTI PER OPERAZIONI INESISTENTI
All’art. 2 del DLgs. 74/2000, relativo al delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, viene soppressa la parola “annuali” riferita alle dichiarazioni “correlate” all’utilizzo della documentazione fraudolenta.
Di conseguenza, risulta ampliato il novero delle dichiarazioni rilevanti ai fini della configurabilità del reato. In tale contesto, in particolare, l’elemento discriminante dovrebbe essere ricercato nella natura propriamente “dichiarativa” ovvero meramente “comunicativa”: ricadrebbero in area “penale” solo quelle dichiarazioni, anche non annuali, che comportano direttamente la determinazione di un’imposta da versare (come, ad esempio, i modelli “INTRA 12”).
